Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
Par deux requêtes distinctes M. C... A... et Mme B... A... ont demandé au Tribunal administratif de Melun, d'une part, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2014 à hauteur de la somme globale de 465 216 euros, d'autre part, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2015 à hauteur de la somme globale de 35 784 euros.
Par un jugement n° 1910286 et 2005749 du 23 juin 2022 le Tribunal administratif de Melun, après avoir joint ces deux requêtes, a rejeté leurs demandes.
Procédure devant la Cour :
Par une requête et un mémoire, enregistrés respectivement le 11 août 2022 et le 19 octobre 2023, M. et Mme A..., représentés en dernier lieu par Me Jove Dejaiffe, demandent à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 1910286 et 2005749 du 23 juin 2022 du Tribunal administratif de Melun ;
2°) de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à leur charge au titre des années 2014 et 2015, ainsi que des intérêts de retard et majorations y afférentes ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
- la procédure d'imposition relative à l'année 2014 est irrégulière dès lors que l'incompétence de la commission départementale des impôts dont ils avaient sollicité la saisine ne leur a pas été régulièrement opposée, et que cette commission était compétente compte tenu de la procédure mise en œuvre ;
- les rehaussements résultant de la réintégration dans leur revenu imposable de dépenses de travaux effectués sur un immeuble situé à Nivillac sont injustifiés dès lors qu'ils ont été empêchés d'achever ces travaux pour la mise en location du bien par suite d'un séquestre judiciaire ;
- ils justifient de la déductibilité, admise par la doctrine, de charges locatives effectivement payées et non remboursées par les locataires ;
- la somme de 50 000 euros en provenance d'un compte bancaire détenu à l'étranger n'est pas imposable puisqu'elle correspond à un prêt conclu en Bulgarie ;
- le montant des revenus tirés de l'activité occulte de M. A... ont été surévalués et doivent être affectés d'un coefficient forfaitaire de charges de 30 %.
Par un mémoire en défense enregistré le 25 octobre 2022 le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Hamon,
- et les conclusions de Mme Jurin, rapporteure publique.
Considérant ce qui suit :
1. A l'issue d'un premier examen contradictoire de la situation fiscale personnelle de M. et Mme A... en ce qui concerne les revenus perçus au cours des années 2013 et 2014, l'administration fiscale leur a notifié, par une proposition de rectification du 26 avril 2017, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre de l'année 2014, assorties de pénalités. Les rectifications envisagées ont été partiellement maintenues à la suite des observations présentées par les contribuables, par une réponse du service du 31 juillet 2017. A la suite d'un second examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle, portant sur l'année 2015, l'administration a également notifié aux requérants, par une proposition de rectification du 20 décembre 2018, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre de l'année 2015, assorties de pénalités. Outre des rehaussements en matière de revenus fonciers, l'administration a procédé à des rehaussements d'impôts correspondant à des sommes en provenance de l'étranger en application de l'article 1649 A du code général des impôts, et notifié des redressements portant sur des bénéfices industriels et commerciaux évalués d'office en 2015, liés à l'exercice par M. A... d'une activité occulte. M. et Mme A... relèvent appel du jugement par lequel le Tribunal administratif de Melun, après les avoir jointes, a rejeté leurs demandes tendant, d'une part, à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2014 et, d'autre part, à la réduction, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2015.
Sur le bien-fondé de l'imposition des revenus de l'année 2014 :
2. En vertu de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige, l'administration peut adresser au contribuable une demande de justification " (...) lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés, notamment lorsque le total des montants crédités sur ses relevés de compte représente au moins le double de ses revenus déclarés ou excède ces derniers d'au moins 150 000 € (...) ". Aux termes de l'article L. 69 du même livre : " Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16 ". Aux termes du premier alinéa de l'article L. 76 du même livre, dans sa rédaction applicable au litige : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions. Cette notification est interruptive de prescription. Lorsque le contribuable est taxé d'office en application de l'article L. 69, à l'issue d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires peut être saisie dans les conditions prévues à l'article L. 59 ". Aux termes de l'article L. 59 du livre des procédures fiscales dans sa version alors applicable : " Lorsque le désaccord persiste sur les rectifications notifiées, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis soit de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 du code général des impôts, soit de la Commission nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 H du même code, soit de la commission départementale de conciliation prévue à l'article 667 du même code ". L'article L. 59 a du même livre précise que " I. - La commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires intervient lorsque le désaccord porte : 1° Sur le montant du résultat industriel et commercial, non commercial, agricole ou du chiffre d'affaires, déterminé selon un mode réel d'imposition ; (...) II. - Dans les domaines mentionnés au I, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires peut, sans trancher une question de droit, se prononcer sur les faits susceptibles d'être pris en compte pour l'examen de cette question de droit ". Enfin aux termes de l'article 1651 F du code général des impôts : " Lorsqu'elle est saisie en application du premier alinéa de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires comprend, outre le président, deux représentant des contribuables, choisis par le président parmi ceux visés aux trois premiers alinéas du I de l'article 1651 A et à l'article 1651 B, et un représentant de l'administration ".
3. Il résulte des dispositions de la dernière phrase du premier alinéa de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales, telles qu'éclairées par les travaux préparatoires de la loi du 8 juillet 1987 modifiant les procédures fiscales et douanières dont elles sont issues, qu'en permettant au contribuable taxé d'office en application de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales à l'issue d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires en cas de désaccord persistant avec l'administration, le législateur, qui a prévu que la commission siégeait dans cette hypothèse dans la composition spécifique visée à l'article 1651 F précité, n'a pas entendu restreindre cette possibilité aux seuls cas dans lesquels le désaccord porte sur les matières, mentionnées au I de l'article L. 59 A du même livre, au titre desquelles cette commission est compétente lorsque les rectifications sont mises en œuvre selon la procédure contradictoire des articles L. 55 et suivants du même livre.
4. En l'espèce, il résulte de l'instruction que les impositions mises à la charge des époux A... au titre des revenus de l'année 2014 ont été établies selon la procédure de taxation d'office prévue par l'article L. 69 précité du livre des procédures fiscales, faute pour les requérants d'avoir répondu à une demande de justification qui leur a été adressée dans le cadre d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle. Dans ces conditions, les requérants sont fondés à soutenir que, contrairement à ce qu'ont retenu les premiers juges, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires dont ils ont demandé la saisine était compétente pour examiner le désaccord persistant sur l'ensemble des impositions en litige et que, par suite, en refusant de faire droit à leur demande tendant à la saisine de ladite commission, l'administration fiscale les a privés de la garantie attachée à cette saisine et a entaché la procédure d'imposition d'une irrégularité. Ils sont par suite fondés à demander la décharge de l'ensemble des suppléments d'imposition, en droits et pénalités, laissés à leur charge au titre de l'année 2014.
Sur le bien-fondé de l'imposition des revenus de l'année 2015 :
En ce qui concerne les revenus fonciers :
5. Aux termes de l'article 8 du code général des impôts : " Sous réserve des dispositions de l'article 6, les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. (...) Il en est de même, sous les mêmes conditions : 1° Des membres des sociétés civiles qui ne revêtent pas, en droit ou en fait, l'une des formes de sociétés visées au 1 de l'article 206 (...) ".
6. A l'issue d'un contrôle sur pièces dont a fait l'objet la société civile immobilière SCI Domeco, dont M. A... détient 10 % des parts, le service a notamment remis en cause la déduction de travaux effectués sur un immeuble situé à Nivillac (56) et la déduction de certaines charges afférentes à des biens donnés en location, et rehaussé, en conséquence, les revenus fonciers perçus par le foyer fiscal de M. A... en provenance de cette SCI, par l'effet des dispositions de l'article 8 du code général des impôts.
7. En premier lieu, les requérants reprennent en appel le moyen, soulevé en première instance, tiré de ce qu'ils ont justifié du caractère déductible et du paiement effectif des dépenses d'eau, d'électricité et de taxes locatives qu'ils ont exposées pour le compte des locataires des biens détenus par la SCI, sans apporter d'élément de fait ou de droit nouveau de nature à remettre en cause l'appréciation portée sur ce moyen par les premiers juges. Par suite, il y a lieu de l'écarter par adoption des motifs retenus à bon droit par le Tribunal.
8. En second lieu, les requérants reprennent également en appel le moyen, soulevé en première instance, tiré de ce que l'absence de mise en location de l'immeuble situé à Nivillac est indépendante de leur volonté et ne fait pas obstacle à la déduction de charges afférentes à cet immeuble, là encore sans apporter d'élément de fait ou de droit nouveau de nature à remettre en cause l'appréciation portée sur ce moyen par les premiers juges. Par suite, il y a lieu de l'écarter par adoption des motifs retenus à bon droit par le Tribunal.
9. A cet égard, les requérants ne sont pas fondés à invoquer l'interprétation de la loi fiscale énoncée au point 60 de la doctrine administrative portant la référence BOI-RFPI-BASE-20-30-20, qui ne comporte aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application par le présent arrêt.
En ce qui concerne la somme imposée sur le fondement de l'article 1649 quater A du code général des impôts :
10. Aux termes du troisième alinéa de l'article 1649 A du code général des impôts : " Les sommes, titres ou valeurs transférés à l'étranger ou en provenance de l'étranger par l'intermédiaire de comptes non déclarés dans les conditions prévues au deuxième alinéa constituent, sauf preuve contraire, des revenus imposables. Les personnes physiques, les associations, les sociétés n'ayant pas la forme commerciale, domiciliées ou établies en France, sont tenues de déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus ou de résultats, les références des comptes ouverts, détenus, utilisés ou clos à l'étranger. Les modalités d'application du présent alinéa sont fixées par décret ". Aux termes de l'article 344 A de l'annexe 3 à ce code : " I. Les comptes à déclarer en application du deuxième alinéa de l'article 1649 A du code général des impôts sont ceux ouverts auprès de toute personne de droit privé ou public qui reçoit habituellement en dépôt des valeurs mobilières, titres ou espèces. II. Les personnes physiques joignent la déclaration de compte à la déclaration annuelle de leurs revenus. Chaque compte à usage privé, professionnel ou à usage privé et professionnel doit être mentionné distinctement. (...) ".
11. Sur le fondement des dispositions précitées, qui instaurent à la charge des résidents français une obligation de déclarer à l'administration des impôts les références des comptes bancaires dont ils sont titulaires à l'étranger, et la présomption que les sommes transitant sur de tels comptes, dès lors qu'ils n'ont pas été déclarés à l'administration fiscale, constituent des revenus imposables, l'administration a regardé comme constituant un revenu imposable la somme de 50 000 euros portée au crédit du compte bancaire de la société civile immobilière SCI Mounada, dont M. A... était le gérant et l'unique associé, en provenance d'un compte bancaire que les requérants détenaient en Bulgarie.
12. Pas plus en appel qu'en première instance, les requérants ne renversent la présomption que cette somme constitue un revenu imposable en se bornant à affirmer qu'elle proviendrait d'un prêt consenti par un particulier et à produire un contrat de prêt non enregistré, sans apporter de preuve d'un commencement de remboursement alors que les clauses du contrat produit stipulent un remboursement total à l'échéance du 20 avril 2020, ni de preuve que la somme en litige proviendrait d'un compte dont est titulaire la personne désignée comme prêteur.
En ce qui concerne l'activité occulte :
13. Aux termes de l'article 34 du code général des impôts : " Sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l'exercice d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale ". Aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : " (...) / L'activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et soit n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s'est livré à une activité illicite (...) ".
14. En application de ces dispositions, l'administration fiscale a procédé à l'évaluation d'office, selon la procédure de l'article L. 73,1° du livre des procédures fiscales, des bénéfices industriels et commerciaux tirés par M. A..., en 2015, d'une activité occulte d'intermédiaire dans la vente de carburant volé.
15. A nouveau, les requérants reprennent en appel les moyens, soulevés en première instance, tirés de ce que le montant des revenus tirés par M. A... de cette activité au cours de l'année 2015 a été surévalué au regard de ses déclarations lors de la procédure pénale, et de ce qu'ils ont droit à l'application, sur les sommes perçues, d'un montant forfaitaire de charges professionnelles de 30 %, sans apporter d'élément de fait ou de droit nouveau de nature à remettre en cause l'appréciation portée sur ces moyens par les premiers juges. Par suite, il y a lieu de les écarter par adoption des motifs retenus à bon droit par le Tribunal.
16. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A... sont seulement fondés à demander la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales laissées à leur charge au titre de l'année 2014, le surplus de leurs conclusions devant être rejeté.
Sur les frais de l'instance :
17. Dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de faire droit aux conclusions de M. et Mme A... présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
DÉCIDE :
Article 1er : M. et Mme A... sont déchargés des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales restant à leur charge au titre de l'année 2014.
Article 2 : Le jugement n° 1910286 et 2005749 du 23 juin 2022 du Tribunal administratif de Melun est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.
Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme C... A... A... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Copie en sera adressé au directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne.
Délibéré après l'audience du 12 mars 2024, à laquelle siégeaient :
- M. Auvray, président de chambre,
- Mme Hamon, présidente-assesseure,
- M. Desvigne-Repusseau, premier conseiller,
Rendu public par mise à disposition au greffe le 27 mars 2024.
La rapporteure,
P. HAMONLe président,
B. AUVRAY
La greffière,
C. BUOT La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
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N° 22PA03776
