Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
Par une requête et un mémoire en réplique enregistrés le 4 avril 2016 et le 2 novembre 2016, M. A...a demandé au Tribunal administratif de Montreuil de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2006 et 2007 ainsi que des pénalités correspondantes, et de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Par un jugement n° 1408034 du 25 janvier 2016, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa requête.
Procédure devant la Cour :
Par une requête et un mémoire en réplique, enregistrés le 4 avril 2016 et le 2 novembre 2016, M.A..., représenté par Me Bonin, avocat, demande à la Cour :
1° d'annuler ce jugement ;
2° de prononcer la décharge des impositions litigieuses ainsi que des pénalités et intérêts y afférents ;
3° de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Il soutient que :
Sur la régularité de l'imposition :
- l'administration l'a privé d'un débat contradictoire en ne lui communiquant pas les pièces sur lesquelles elle se fondait ; c'est à tort que le tribunal a estimé que les pièces en cause résultaient de l'exercice de son droit de communication par l'administration et fait application de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ;
- la proposition de rectification est insuffisamment motivée ; les dispositions des articles L. 57 et R. 57-1, qui ne permettent pas une motivation par référence à des pièces non jointes, ont été méconnues ;
- les redressements procèdent d'une vérification implicite de la comptabilité de la société Distri Normandie, à laquelle il est resté étranger et dont les conclusions lui sont inopposables à défaut de lui avoir été notifiées ;
- le vérificateur ne pouvait fonder sa réponse aux observations du contribuable sur les données d'une procédure pénale non close par un jugement définitif ;
- si l'administration entendait écarter la convention de dépositaire de presse et l'accord transactionnel comme lui étant inopposables, il lui appartenait de mettre en oeuvre la procédure d'abus de droit, ce qu'elle n'a pas fait ;
- les rectifications opérées n'étaient pas intelligibles s'agissant du quantum des redressements et du rattachement de ceux-ci aux qualifications fiscales retenues et, faute d'explications, n'ont pas permis l'instauration d'un débat oral et contradictoire ; le tribunal n'a pas non plus répondu à ses conclusions sur ce point ;
- ni le service ni le tribunal ne pouvaient écarter la convention de dépositaire conclue au seul bénéfice de M. A...personnellement et non de la société Distri Normandie ; c'est à tort que le tribunal a raisonné, pour l'application des articles 111 c et 111 d du code général des impôts, comme si la société Distri Normandie était dépositaire et comme si l'accord transactionnel avait fait naître des droits ou des obligations pour cette société ; si l'indemnité transactionnelle ne revenait pas légalement à la société Distri Normandie, ce dont l'administration n'apporte pas la preuve, les dispositions relatives aux revenus distribués n'étaient pas applicables ;
- le tribunal ne pouvait considérer qu'il ne pouvait utilement se prévaloir de l'article 1134 du code civil sans s'en expliquer ;
- le contrat le liant à la société SNPR Journal Paris-Normandie étant un mandat d'intérêt commun ne pouvait être rompu sans indemnisation ;
- compte tenu du caractère forcé de ses fonctions de mandataire social de la société Distri Normandie indépendamment de sa qualité de dépositaire, il aurait dû bénéficier des dispositions de l'article 80 duodecies du code général des impôts à concurrence de l'indemnité transactionnelle de 123 000 euros au titre de l'année 2006 ;
- en tout état de cause, cette indemnité, présentant le caractère de dommages-intérêts n'était pas imposable, dès lors qu'elle ne venait pas compenser une perte de rémunération mais la perte du statut et de la qualité de dépositaire ;
- de plus, les dispositions de l'article 151 septies A du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à compter du 1er janvier 2006, prévoient que les plus-values réalisées lors de la cession à titre onéreux d'une PME relevant de l'impôt sur le revenu pour cause de départ à la retraite de l'exploitant sont exonérées ; l'indemnité versée correspond à une cession à titre onéreux ;
- il a reçu des avis d'imposition ne mentionnant pas la date de la décision d'homologation du rôle et de surcroît notifiés par lettre simple, au lieu des avis de mise en recouvrement prévus par les dispositions de l'article 55 de la loi de finances rectificative n° 2010-1658 pour 2010, et qui doivent respecter les dispositions des article L. 256 et R. 256-1 du livre des procédures fiscales ; l'administration l'a privé de garanties substantielles.
Vu les pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- la loi n° 2010-1658 du 29 décembre 2010 ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Vergne, rapporteur,
- et les conclusions de Mme Rudeaux, rapporteur public.
1. Considérant que M.A..., après avoir fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, a été assujetti, selon la procédure contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales, à des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2006 et 2007 ; qu'il relève appel du jugement du 25 janvier 2016 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces suppléments d'impôts ;
Sur la régularité du jugement :
2. Considérant que les premiers juges, aux points 4 et 12 du jugement attaqué, ont répondu par une motivation suffisante aux moyens tirés par le requérant, d'une part, de l'insuffisance de motivation et du caractère inintelligible des rehaussements exposés par le service dans sa proposition de rectification du 26 novembre 2009 et sa réponse aux observations du contribuable du 18 janvier 2010, et, d'autre part, de la méconnaissance par l'administration des dispositions de l'article 1134 du code civil, inapplicables au litige fiscal dont ils étaient saisis ; que le moyen d'appel tiré de l'irrégularité du jugement du fait d'omissions à statuer ou d'insuffisances de motivation dont il serait entaché ne peut être accueilli ;
Sur les conclusions tendant à la décharge des impositions en litige :
En ce qui concerne la régularité de la procédure suivie :
3. Considérant, en premier lieu, que les pièces comptables de la société Distri Normandie, dont le requérant se plaint qu'elles n'ont pas été soumises à son examen dans le cadre d'un débat oral et contradictoire, ont été simplement consultées par le service dans le cadre de l'exercice du droit de communication exercé par celui-ci auprès de l'autorité judiciaire, comme le prévoit l'article L. 81 du livre des procédures fiscales, pour avoir accès au dossier de la procédure judiciaire engagée à l'encontre de M. A...par le Tribunal correctionnel de Rouen ; que, dans une telle situation, il incombait seulement au service, par application de l'article L. 76 B du même livre, d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents ainsi obtenus ou exploités, afin de lui permettre d'en demander la communication auprès de l'autorité compétente avant la mise en recouvrement des impositions ; que le moyen tiré par le requérant de ce que les documents en cause auraient dû être mis à sa disposition par l'administration elle-même, à peine d'irrégularité de la procédure d'imposition, et de ce que les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales n'étaient pas applicables ne peut qu'être écarté ;
4. Considérant, en deuxième lieu, que la proposition de rectification du 26 novembre 2009 adressée à M. A...comporte la désignation des impôts concernés, les années d'imposition ainsi que les motifs sur lesquels l'administration s'est fondée pour justifier les rectifications envisagées ; que la circonstance que cette proposition se réfère à des pièces judiciaires consultées par le service vérificateur le 2 septembre 2009 au cabinet du juge d'instruction compétent du Tribunal de grande instance de Rouen, sans joindre ces pièces, dont le service n'avait pas pris de copies, n'est pas constitutive d'un défaut ou d'une insuffisance de motivation contraire aux articles L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales, contrairement à ce que soutient le requérant ; qu'il résulte en outre de l'instruction, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, que la proposition de rectification informe le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents ainsi consultés, et, d'autre part, qu'elle comporte la référence précise des pièces utilisées ; que le moyen tiré par le requérant de ce que la proposition de rectification comporterait une motivation par référence irrégulière doit être écarté ;
5. Considérant, en troisième lieu, que si la proposition de rectification du 26 novembre 2009 fait état d'informations issues de la comptabilité de la société Distri Normandie, il résulte de l'instruction que ces informations procèdent de la simple consultation par le service vérificateur, le 2 septembre 2009, du dossier de l'instance judicaire suivie à l'encontre du contribuable au Tribunal de grande instance de Rouen ; qu'il ressort de la proposition de rectification et de la réponse de l'administration aux observations du contribuable que le service s'est borné à reprendre telles quelles les données utiles à son contrôle figurant sur cette comptabilité, sans contrôler la régularité ou la sincérité de cette comptabilité au regard d'autres éléments détenus ou réclamés, ni retraiter les données y figurant ; que le moyen tiré de ce que les rehaussements opérés proviendraient pour partie d'une " vérification implicite de la comptabilité de la société Distri Normandie, à laquelle il est resté étranger et dont les conclusions lui sont inopposables à défaut de lui avoir été notifiées " ne peut qu'être écarté ;
6. Considérant, en quatrième lieu, que l'administration n'était pas tenue d'attendre l'aboutissement des poursuites pénales engagées contre M. A...pour opposer à celui-ci, au plan fiscal, le contenu des informations et documents détenus par l'autorité judicaire auxquels elle avait eu régulièrement accès, ainsi qu'il est prévu aux articles L. 81, L. 82 C, et L. 101 du livre des procédures fiscales ;
7. Considérant, en cinquième lieu, que contrairement à ce que soutient le requérant, l'administration n'a pas remis en cause comme lui étant inopposables la convention de dépositaire de presse signée par M. A...le 28 décembre 2000, prenant effet au 2 janvier 2001 et l'accord transactionnel conclu le 31 mai 2006, ni, par suite, sanctionné implicitement un abus de droit commis par le contribuable sans mettre en oeuvre au préalable la procédure obligatoire prévue en ce cas par l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ; qu'elle s'est bornée, à partir de ces éléments, à qualifier fiscalement les sommes versées à M. A... en application des stipulations de l'accord transactionnel du 31 mai 2006 ;
8. Considérant, en dernier lieu, que la proposition de rectification du 26 novembre 2009 comporte la désignation des impôts concernés, les années d'imposition, les motifs sur lesquels l'administration s'est fondée pour justifier les rectifications envisagées et leurs rattachements catégoriels, les conséquences financières du contrôle ; que, dans sa réponse aux observations du contribuable du 18 janvier 2010, l'administration a également précisé les rectifications maintenues et celles qui avaient été abandonnées, en indiquant les conséquences financières de cette dernière position, fournissant ainsi à M. A...les informations nécessaires à la compréhension du bien-fondé et des montants des impositions supplémentaires finalement mises à sa charge ; que le moyen tiré de ce que les rehaussements, tels qu'ils ont été exposés et justifiés par l'administration, ne permettaient pas la mise en oeuvre d'un réel débat contradictoire ne peut être accueilli ;
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :
9. Considérant, en premier lieu, que s'agissant des sommes dont il a bénéficié en exécution de l'accord transactionnel conclu le 31 mai 2006, réglant amiablement les conséquences de la rupture du contrat de dépositaire de presse du 2 janvier 2001, le requérant soutient que leur imposition en tant que revenus distribués par la société Distri Normandie dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, méconnaît le fait que lui seul personnellement, et non la société Distri Normandie, était titulaire de la convention de dépositaire de presse conclue le 28 décembre 2000 et pouvait par suite bénéficier des sommes en cause ; qu'il résulte de l'instruction, toutefois, que la somme de 123 000 euros qui devait être versée en deux échéances de 61 500 euros à M. A...personnellement ou à la société Distri Normandie, cosignataire de l'accord transactionnel du 31 mai 2006, n'a été imposée qu'à hauteur de 61 500 euros au titre des traitements et salaires et que le solde, initialement considéré par le service comme constitutif de revenus distribués à M.A..., imposables au titre des avantages occultes sur le fondement de l'article 111 c du code général des impôts, n'a finalement pas été réintégré dans les bases imposables du contribuable, celui-ci étant avisé, en page 4 de la réponse aux observations du contribuable du 18 janvier 2010, que le rehaussement correspondant était abandonné au motif qu'il était justifié du remboursement de cette somme à la société Distri Normandie ; que, dans ces conditions, le moyen susanalysé de M.A..., qui manque en fait, ne peut qu'être écarté ;
10. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article 79 du code général des impôts : " Les traitements, indemnités, émoluments, salaires, pensions et rentes viagères concourent à la formation du revenu global servant de base à l'impôt sur le revenu " ; qu'aux termes de l'article 80 duodecies du même code, dans sa rédaction applicable en l'espèce : " 1. Toute indemnité versée à l'occasion de la rupture du contrat de travail constitue une rémunération imposable, sous réserve de l'exonération prévue au 22° de l'article 81 et des dispositions suivantes. / Ne constituent pas une rémunération imposable : ... / 2° Les indemnités de licenciement ou de départ volontaire versées dans le cadre d'un plan de sauvegarde de l'emploi au sens des articles L. 321-4 et L. 321-4-1 du même code ; ... 2. Constitue également une rémunération imposable toute indemnité versée, à l'occasion de la cessation de leurs fonctions, aux mandataires sociaux, dirigeants et personnes visées à l'article 80 ter. Toutefois, en cas de cessation forcée des fonctions, notamment de révocation, seule la fraction des indemnités qui excède les montants définis aux 3 et 4 du 1 est imposable. " ;
11. Considérant que les opérations de contrôle ont révélé que M. A...avait perçu une somme de 61 500 euros au titre d'une indemnité transactionnelle de rupture du contrat de dépositaire de presse signé entre la société SNPR Journal Paris-Normandie et M. A...le 28 décembre 2000 ; qu'il ressort de l'accord transactionnel signé le 31 mai 2006 entre la société SNPEI et la société SPEP d'une part, et M. A...et la société Distri Normandie d'autre part, que " conformément à sa libre révocabilité sans indemnité, les parties conv[enaient] de mettre fin au contrat de dépositaire de presse ... et ce à l'échéance du 30 juin 2006 ", que la société SNPEI devait verser la somme de 123 000 euros en deux fois par moitié les 30 juin et 31 juillet 2006 à la société Distri Normandie ou à M. A...selon le souhait de ce dernier, et que cette somme, correspondant à trois fois la commission nette de 41 000 euros versée à l'intéressé au mois d'avril 2006 était destinée à " tenir compte des coûts auxquels M. A...devra faire face à l'occasion de l'arrêt de son activité ", et que M. A... s'engageait à prêter assistante pour le transfert de son activité ; à continuer d'assurer son activité de distribution pendant une durée maximale d'un mois, limitée à quinze jours s'agissant du portage, et à honorer toutes les factures liées à cette activité; que les sommes perçues en fin d'activité, telles que les indemnités de rupture de contrat de travail, sont en principe imposables à l'impôt sur le revenu dans la catégorie " traitements et salaires " ; que M. A...n'établit pas que la somme ainsi versée correspondrait à une indemnité de licenciement versée dans le cadre d'un plan de sauvegarde de l'emploi et ne serait ainsi pas imposable, par application des dispositions précitées du 2° du 1 de l'article 80 duodecies du code général des impôts ; qu'il n'établit pas plus, en l'espèce, que cette somme aurait été versée à la suite d'une cessation forcée de ses fonctions de mandataire social de la société Distri Normandie en se prévalant de l'accord transactionnel signé le 31 mai 2006 et en faisant valoir qu'il n'avait aucune chance de pouvoir reprendre une activité de dépositaire de presse ; qu'il ressort, en outre, des auditions menées par les services de la police judiciaire que M. A...a cessé volontairement ses fonctions dans la société Distri Normandie ; qu'ainsi, M. A...ne peut utilement se prévaloir ni des dispositions du 2° du 1 de l'article 80 duodecies du code général des impôts ni de celles du 2 du même article ;
12. Considérant, en troisième lieu, que si le requérant fait valoir le préjudice personnel et moral résultant selon lui de la perte de sa qualité et de son statut de dépositaire de presse, ainsi que la perte de toute chance de pouvoir reprendre une telle activité, il n'établit pas ainsi que les sommes qui lui ont été versées en exécution de l'accord transactionnel conclu le 31 mai 2006 seraient constitutives de dommages-intérêts non imposables, alors au surplus qu'il ne résulte pas de l'instruction que la cessation de son activité aurait eu un caractère forcé ;
13. Considérant, en dernier lieu, qu'en l'absence de toute opération de cession à titre onéreux génératrice d'une plus-value, M. A...ne peut se prévaloir du régime d'exonération des plus-values professionnelles prévue par les dispositions de l'article 151 septies A du code général des impôts ;
En ce qui concerne les modalités de mise en recouvrement :
14. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 175 A du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur le revenu et figurant dans la section III "Déclarations des contribuables" : " Le service des impôts peut rectifier les déclarations en se conformant à la procédure prévue à l'article L 55 du livre des procédures fiscales. " ; qu'en vertu de l'article L. 55 du livre des procédures fiscales : " (...) Lorsque l'administration des impôts constate une insuffisance, une inexactitude, une omission ou une dissimulation dans les éléments servant de base au calcul des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes quelconques dues en vertu du code général des impôts (...) , les rectifications correspondantes sont effectuées suivant la procédure de rectification contradictoire définie aux articles L. 57 à L. 61 A. " ; qu'aux termes de l'article L. 61 du livre des procédures fiscales, figurant en section IV " Procédures de rectification ", chapitre 1 "Procédure de redressement contradictoire" de ce livre : " Après l'établissement du rôle ou l'émission de l'avis de mise en recouvrement, le contribuable conserve le droit de présenter une réclamation conformément à l'article L. 190. " ; qu'enfin, l'article R. 61 A-1 du livre des procédures fiscales dispose que : " Le montant de l'impôt exigible à la suite d'une procédure de redressement est calculé : a) Soit sur la base acceptée par le contribuable si celui-ci a donné son accord dans le délai prescrit ou s'il a présenté dans ce même délai des observations qui ont été reconnues fondées ; b) Soit sur la base fixée par l'administration à défaut de réponse ou d'accord du contribuable dans le délai prescrit ; c) Soit sur la base notifiée par l'administration au contribuable après avis de la commission compétente dans le cas où le litige lui a été soumis. Le montant de l'impôt exigible donne lieu à l'établissement d'un rôle ou à l'émission d'un avis de mise en recouvrement. " ;
15. Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 1658 du code général des impôts dans sa rédaction issue de l'article 55 de la loi n° 2010-1658 du 29 décembre 2010 applicable à partir du 1er janvier 2011 : " Les impôts directs et les taxes y assimilées sont recouvrés en vertu de rôles rendus exécutoires par arrêté du préfet ou d'avis de mise en recouvrement" ;
16. Considérant que M. A...a reçu un avis d'imposition à l'issue de la procédure de rectification contradictoire litigieuse ; qu'il soutient qu'en application des dispositions précitées de l'article 1658 du code général des impôts, les impositions supplémentaires qui lui ont été réclamées auraient dû lui être notifiées par un avis de mise en recouvrement conforme aux prescriptions prévues aux articles L. 256 et R. 256-1 du livre des procédures fiscales ;
17. Considérant toutefois que si l'article 55 de la loi n° 2010-1658 du 29 décembre 2010 a complété l'article 1658 du code général des impôts en y ajoutant le membre de phrase " ou d'avis de mise en recouvrement", il ne résulte pas de ces dispositions, éclairées par les travaux parlementaires et qui doivent être combinées avec les dispositions citées au point 12, que le législateur aurait ainsi entendu imposer à l'administration, à peine d'irrégularité, d'émettre un avis de mise en recouvrement lorsqu'elle souhaite établir et recouvrer des impositions supplémentaires en matière d'impôt sur le revenu ; que, par suite, le requérant ne peut utilement soutenir que la réception d'un avis d'imposition ne lui aurait pas offert des garanties analogues à celles d'un avis de mise en recouvrement, notamment l'envoi postal par courrier recommandé et la référence à la proposition de rectification ;
18. Considérant qu'à supposer que M. A...ait entendu faire valoir, en page 4 de son mémoire enregistré le 2 novembre 2016, que l'application de l'article 1658 du code général des impôts, tel qu'interprété ci-dessus, serait contraire aux articles 6, 13 et 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789, un tel moyen n'est pas recevable en l'absence de présentation par le requérant d'une question prioritaire de constitutionnalité par un mémoire distinct, ainsi que l'exige l'article R. 771-3 du code de justice administrative ;
19. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande ; que, par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées ;
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de M. A...est rejetée.
N°16VE01002 2
